审计规范体系

审计规范体系可以按照各种不同的标志来进行划分。

（1）审计规范体系按规范实施范围划分，可分为国际审计规范、中国审计规范、主要发达国家审计规范和其他主要国家审计规范。

（2）中国审计规范按规范实施主体划分，可分为国家审计规范、注册会计师审计规范和内部审计规范。

（3）中国审计规范按规范内容性质划分，可分为审计法律法规、企事业单位审计制度和职业道德规范。其中审计法律规范又可进一步细分为国家宪法、审计法律、审计行政法规、审计地方性法规、自治条例、单行条例和审计规章等要素。在审计法规体系中还包括其他法律法规中有关审计的法规。

对审计规范体系种类的研究，有利于探析国际大环境和中国实际国情背景下，如何建立起中国的审计规范体系，特别是建立一整套与国际协调和趋同的中国审计规范体系。

发展社会主义民主，健全社会主义法制，坚持走依法治国之路，是我国政治体制改革的基本要求和方向。审计监督制度作为我国在财政经济领域推进社会主义民主与法制建设的重要手段，处于十分重要的地位。在审计领域建立健全审计规范体系，对于落实依法治国的基本方略具有重要的现实意义和深远的历史意义。

1．建立健全审计规范体系有利于完善财政经济领域的民主监督制度。

财政预算执行的管理权力是人民赋予的权力，审计机关对财政预算执行依法进行的审计监督权力，也是人民以法律形式赋予审计机关的权力。财政管理部门和审计机关的工作人员都是人民的公仆，必须受到法律的约束和人民的监督。要深化财政经济领域的改革，完善对预算执行的管理者和专门监督者的监督法制，就必须建立健全依法行使权力的制约机制，使财政经济领域的预算管理者和审计监督者都能做到依法行政，切实按照法律、法规和行政规章的规定，坚持公平、公正、公开的原则，实行公开管理和监督的办事制度。要在财政经济领域实现这一管理和监督目标，首要的问题就是建立健全预算管理规范和审计监督规范，使预算管理者和审计监督者都能克服主观随意性，具备坚持“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”的前提条件。同时人民对预算管理者和审计监督者的具体行政行为规范与否，才能有一套明确的评价标准，只有这样，对财政经济管理者和审计监督者实行的党内监督、法律监督、群众监督才有可能有效地结合起来，真正发挥作用。财政经济问题，事关国计民生，直接涉及人民群众的切身利益，所以人民对审计机关的财政监督工作是否规范有效十分关注。审计机关及其工作人员的一切工作都是在代表国家和人民对财政经济管理者依法实施审计监督，其审计监督行为理应对法律负责，对纳税人负责，在人民的监督之下，切实起到维护国家法制统一，维护财政经济秩序的作用。因此，更需要按照公平、公正、公开的原则建立健全一套完整的审计规范体系，使审计人员的具体审计行为能够做到有所遵循，使党内监督、法律监督、群众监督以及对审计工作的舆论监督具有一套明确的衡量标准。

2．建立审计规范体系有利于促进审计工作为实现依法治国目标服务。

审计机关通过对国家财政收支和与国有资产有关的财务收支的审计监督，可以为维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，保障国民经济健康发展服务。因此，审计监督是国家监督的重要形式，是国家监督体系的组成部分。建立健全审计规范体系，通过审计规范规定审计监督制度，明确审计监督与其他方面的关系，有利于健全整个国家监督体系。同时，通过执行审计规范，不仅能够约束审计机关和审计人员自身的行为，保障依法审计；也能通过审计工作。促进被审计单位遵守法律，提高法律意识，改善法制环境，为社会主义法制建设和实现依法治国目标服务。

3．建立审计规范体系有利于全面贯彻落实审计法，促进审计立法工作的发展和审计监督制度的完善。

建立审计规范体系应当以宪法为基础，以审计法为核心，与其他法律、法规、规章保持有机联系。在审计法未出台之前，草拟、制定审计法，确立审计监督的基本原则，明确审计机关的职责、权限和审计程序，规定被审计单位妨碍审计工作和违反财经法规行为应承担的责任等审计工作基本制度是整个审计立法工作的重点。审计法出台之后，草拟、制定审计法实施条例，将审计法规定的原则加以具体化，并提出贯彻实施的意见，确保审计法的全面贯彻落实是建立审计法规规范体系的主要任务。这些工作完成后，制定国家审计基本准则和各项具体准则等，进一步把审计法及其实施条例的规定落实到各项审计工作中去。这样，既能全面贯彻落实审计法，又能有力地推动审计立法工作向规范具体审计行为的深层次发展。可以预见，随着审计规范体系的逐步建立，整个审计监督制度也将不断得到发展和完善。

4．建立审计规范体系有利于加强审计法制建设，推动审计工作逐步实现法制化、制度化和规范化。

审计法制建设是社会主义法制建设的组成部分，要认真贯彻“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”的方针。审计工作的法制化、制度化和规范化是审计法制建设的具体要求和工作目标。所谓法制化，主要是指健全审计法律法规和各项规章制度，严格依法审计，依法查处违反财经法规的问题，所谓制度化，主要是指把对国家财政收支和与国有资产有关的财务收支的审计监督形成一项正常制度，无论是对有问题的单位，还是对没有问题的单位都要进行审计监督；同时，各项审计工作也都要建立起一套比较完整、科学的规章制度，使审计工作有章可循，形成制度、所谓规范化，主要是指审计工作的内部程序、质量标准、技术方法、工作管理等方面都要制定统一的可操作的规范要求，克服主观随意性，严格按照既定的规则开展审计，使整个审计工作逐步走向规范。建立审计规范体系，完善审计监督制度，能够解决审计工作中的法律依据问题，做到有法可依。同时，审计法律、法规还要得到全面正确地贯彻执行，这就需要不断规范各项审计业务和管理工作，加强审计执法和审计质量监督检查，认真解决审计争议，开展审计法制宣传教育等各项法制工作。这些都有利于加强整个审计法制建设，促进审计工作实现法制化、制度化和规范化。

5．建立审计规范体系能够全面具体地规范各项审计行为，促进审计工作质量和审计执法水平的提高。

建立健全审计规范体系的中心目标就是为了提高审计人员执法水平，提高审计工作质量。审计规范体系既包括审计法律法规体系，也包括审计规章和审计准则体系，还包括审计职业道德规范等。在总结我国多年来审计工作经验、借鉴国外有益做法的基础上建立起具有社会主义特色的国家审计规范体系，能够反映我国审计工作的内在规律，对审计监督的基本原则、制度和审计工作中的具体操作提出具体、明确要求。审计人员按照审计规范开展工作，就能够使审计工作质量得到基本保证。同时，建立审计规范体系，严格按规范要求实施审计，有利于增强审计人员的法律意识和法律观念，不断提高依法审计的能力，通过对各项规范的遵守，保证审计法律法规的全面正确贯彻执行，保证审计工作的质量。

1．审计法规

审计法规通常是对审计组织的设置和职权、审计范围、审计行为、审计责任等作出的原则性规定。审计法规由国家权力机构和行政机构制定。我国审计法规包括：《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国注册会计师法》、《关于审计工作的暂行规定》、《审计法实施条例》、《注册会计师条例》、《中央预算执行情况审计监督暂行办法》、《财政违法行为处罚处分条例》等。

2．审计职业道德规范

审计职业道德规范主要规范审计主体的职业道德行为，为审计人员履行职业责任提供进一步指导。审计职业道德准则通常由审计主管部门或职业团体制定。我国审计职业道德包括：《审计机关审计人员职业道德准则》、《中国注册会计师职业道德守则》、《中国注册会计师职业道德基本准则》、《中国注册会计师职业道德规范指导意见》、《内部审计人员职业道德规范》等。

3．审计准则

审计准则主要规范审计人员在具体审计工作中应遵守的技术操作规范，为审计人员如何进行审计提供技术指导。审计准则通常也是由审计主管部门或职业团体制定。我国审计准则包括：《国家审计基本准则》、《中国注册会计师执业准则》、《中国注册会计师执业准则指南》、《内部审计基本准则》、《内部审计具体准则》等。

4．审计质量控制

审计质量控制主要规范审计组织（审计机构和会计师事务所）的质量控制行为，为保证审计工作的质量提供指导性意见并采取相应的具体管理措施。审计质量控制准则通常也是由审计主管部门或职业团体制定。如《审计机关审计项目质量控制办法》、《中国注册会计师质量控制基本准则》、《历史财务信息审计的质量控制》、《业务质量控制》等。

5．其他审计规范

其他审计规范是指上述审计规范以外的审计规范。其他审计规范的内容比较多，包括一些“实施办法”和“暂行规定”，如《注册会计师注册审批暂行办法》、《会计师事务所业务检查办法》等。

构建审计规范体系至少应考虑审计规范的权威性、审计规范适用的主体、审计规范应用的对象、审计规范实施的内容等因素。

1．审计规范的权威性

审计规范由不同的机构或部门制定，其权威性也不同；审计规范的权威性不同，其执行的强制性也不同。

由立法机构制定的审计规范，其权威性最强。一般来说，经济比较发达的国家，对审计工作比较重视，立法机构通常制定权威性很强的审计规范，例如，英国议会1983年制定的《国家审计法案》，加拿大议会制定的新的《审计法》，日本国会制定的《会计检查院法》和1984年制定的《公认会计士法》，以色列议会1988年制定的《国家审计法》等等。我国的立法机构也制定有审计规范，即1993年全国八届人大第三次会议通过的《注册会计师法》和1994年全国八届人大第九次会议通过的《审计法》。这些权威性审计规范对审计机构的设置、权限、审计对象、审计范围等均作出了明确的规定，为审计机构及其人员履行其职责提出了法律上的要求和保障。

由部门制定的审计规范其权威性相对说要差一些。制定这一层次审计规范的部门通常是审计工作的主管部门，如国家审计的审计署或审计院，民间审计的注册会计师协会，内部审计师协会等。这一层次审计规范的内容通常根据具体需要规范的内容来确定，最常见的有审计准则、审计职业道德、审计质量控制等。由于内容各异，要求也不尽相同，因此，这一层次审计规范本身权威性也有差异，如有的要求强制执行，而有的则可以参照执行。

2．审计规范适用的主体

不同的审计主体，适用的审计规范也不同。这是因为不同的审计主体，其法律地位、职责权限、侧重履行的审计职能和审计内容，以及独立性等均存在较大的差异，要使不同的审计主体更好地履行其职责、更好地发挥其作用，就应该用不同的审计规范来约束。

对于民间审计来说，审计主体是会计师事务所和注册会计师。由于民间审计地位超脱，履行经济鉴证职能最能体现独立、客观、公正的原则，因此民间审计从事会计报表审计在证明会计报表合法性、公允性和一贯性方面发挥的作用也最大。为了规范会计师事务所和注册会计师的行为，维护社会公众的利益，必须制定相关的职业规范。这些规范可以由国家权力机构制定，如我国的《注册会计师法》，日本的《公认会计士法》等，也可以由职业团体制定，最常见的有审计准则、审计职业道德、审计质量控制等。在我国，针对注册会计师行业制定的《违反注册会计师法处罚暂行办法》、《注册会计师行业业务监管制度》、《事务所质量检查工作规范》等也属于民间审计的审计规范。

对于国家审计来说，审计主体是审计署（局）和审计师。由于国家审计具有宪法赋予的权力，具有极高的威望，履行经济监督职能最能体现其强制性、权威性的特点，因此国家审计从事财经法纪审计，在查错防弊、打击经济犯罪方面发挥的作用最大。为了规范国家审计机构和人员的行为，更好地维护国家的利益，也有必要制定有关国家审计的法规。国家审计法规可以由国家权力机构制定，如我国的《审计法》、英国的《国家审计法案》、日本的《会计检查院法》等，也可以由国家审计机构自行制定，如美国审计总署1972年制定的《政府组织、项目、活动和职责的审计准则》，我国审计署1996年制定的包括国家审计准则在内的38项审计规范等。

对于内部审计来说，审计主体是内部审计机构和内部审计师。由于内部审计充分了解单位的生产经营状况，善于发现生产经营过程中存在的问题，提出的改进建议往往比较切合实际，履行经济评价职能最能发挥其长处，尽可能地为管理当局出谋划策，因此内部审计从事经济效益审计，在避免损失浪费、提高企业经济效益和经营管理水平方面发挥的作用也最大。为了规范内部审计机构和人员的行为，进一步提高内部审计工作的效率和效果，提高内部审计的地位，也有必要制定有关内部审计的规范。内部审计规范一般由内部审计职业界制定，如内部审计师协会（11A）制定的《内部审计准则公告》。有的国家政府机构也制定内部审计规范，如前苏联部长会议1981年通过的《关于改进各部、各主管部门和其他管理机关审计监察工作的措施的决议》。以色列议会1992年通过的《内部审计法》，我国国务院1985年制定的《内部审计暂行办法》、审计署制定的《关于内部审计工作的若干规定》等。

3．审计规范应用的对象

从被审计单位的角度看，审计的对象各种各样、千差万别，因此适用的审计规范也不尽相同，各有侧重，有的甚至有专门的审计规范。

从被审计单位的所有制形式看，有国有企业、外商投资企业、股份有限公司、集体企业等，它们所遵循的法律、法规、会计制度不同，会计信息的使用者对信息的需要也存在差异，因此对它们的审计要求不同，所适用的审计规范也可能不一样。例如，对国有企业，财政部颁发了《国有企业会计报表注册会计师审计暂行办法》等。对这类企业的审计工作作了专门的规定；对上市公司，则各种专门的审计规范更多。

从被审计单位所在的行业看，有工业、农业、商业、金融业、行政事业单位等，它们所从事业务的性质不同，因此审计的要求也有所不同，适用的审计规范也会不同。例如，美国注册会计师协会专门制定了《商业银行审计指南》，国际会计师协会制定了《国际商业银行审计》的实务公告，用以指导对商业银行的审计。我国审计署则专门制定了《关于国有金融机构的财务审计实施办法》、《国有工业企业财务审计实施办法》、《国有商业流通行业财务审计实施办法》等行业审计规范，对各行业的财务审计进行了规范。从被审计单位的经营规模来看，有的企业规模很大，甚至是集团公司，而有的企业规模很小，业务简单或人员很少。企业的规模不同，审计的要求也不同，适用的审计规范也有差异。例如，对于下属有许多子公司的集团公司，我国专门制定了《独立审计实务公告——合并报表审计的特殊考虑》，用以规范对集团公司合并报表的审计。对于小规模企业，国际会计师联合会及我国均制定了《小规模企业审计的特殊考虑》实务公告，澳大利亚则制定了更为详尽的《小规模企业审计指南》，用以指导对小规模企业的审计。

4．审计规范实施的内容

在审计工作中，需要规范的内容很多。从审计人员的职业行为上来说，应制定职业道德准则来明确审计师对被审计单位、对社会、对同行等的责任；从审计人员的职业技术上来说，应制定审计准则来指导审计师在审计过程中如何编制审计计划，如何运用各种方法获取审计证据，如何编制审计报告、发表审计意见；从审计机构内部管理上来说，应制定质量控制准则来规范审计机构，如何提高审计人员的业务能力和素质，如何提高审计质量、降低审计风险；从审计的内容上来说，应制定各种具体的审计准则、实施公告、规范指南、规定办法等，要求审计人员遵照执行，以合理保证被审计后的事项不存在重大的错误和舞弊，等等。

我国国家审计的规范有其自身的特点，既包括《审计法》的规定，又包括国家审计署制定的对各级国家审计机构、被审计单位有约束力的法规。按前面所述有关审计规范的概念，我国国家审计规范体系主要由《中华人民共和国审计法》(以下简称《审计法》)、国家审计准则和《审计机关审计人员职业道德准则》构成。

一、《审计法》

1994年8月31日全国人民代表大会常务委员会制定、2006年2月28日修正的《审计法》是专门规定国家审计制度的法律，是我国国家审计的基本法律。《审计法》对我国审计监督的基本原则、审计机关和审计人员、审计机关职责、审计机关权限、审计程序和法律责任等国家审计的基本制度作了全面规定。国家实行审计监督制度。国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关。

审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。

审计机关和审计人员办理审计事项，应当做到客观公正，实事求是，廉洁奉公，保守秘密。

二、国家审计准则

到目前为止，国家审计署已制定并修订了17个国家审计准则，分别为一个基本准则：《中华人民共和国国家审计基本原则》；16个行为准则：《审计机关审计方案准则》、《审计机关审计证据准则》、《审计机关审计工作底稿准则》、《审计机关审计事项评价准则》、《审计机关审计报告编审准则》、《审计机关审计复核准则》、《审计机关专项审计调查准则》、《审计机关公布审计结果准则》、《审计机关审计档案工作准则》、《审计机关国家建设项目审计准则》、《审计机关审计抽样准则》、《审计机关专项审计调查准则》、《审计机关审计档案工作准则》、《审计机关内部控制测评准则》、《审计机关分析程序准则》和《审计机关审计重要性与审计风险评价准则》等。

(一)国家审计基本准则

国家审计基本准则是审计机关及其审计人员应当具备的资格条件和职业要求，是实施审计、反映审计结果、审定审计报告、出具审计意见书和做出审计决定时应当遵循的行为规范，是衡量审计质量的基本尺度。从具体内容上看，国家审计基本准则由一般准则、作业准则、报告准则和处理、处罚准则构成。

1．一般准则

(1)审计机关办理审计事项和审计人员承办审计业务应具备的条件。审计机关办理审计事项的条件为：要有独立的审计组织和合格的审计人员，法定的职责和权限，健全的审计质量控制制度，必需的经费保证；承办审计业务的审计人员的条件为：要熟悉有关的法律、法规和政策，掌握会计、审计及其他相关专业知识，有一定的会计、审计或其他相关专业工作经历，具有调查研究、综合分析和一定的文字表达能力。审计机关及其审计人员办理审计事项，应当做到客观公正，实事求是，廉洁奉公，并保持严谨、稳健、负责的职业态度。

(2)对审计机关和审计人员独立性的要求。即审计机关和审计人员不得参与被审计单位的行政或经营管理活动，审计人员办理审计事项，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，应当回避。

(3)对审计人员保守秘密的要求。审计人员应当保守其在执行公务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密，在执行公务中取得的被审计单位财政收支或者与财务收支有关的资料不得用于与审计工作无关的目的。

(4)一般准则还对审计人员的继续教育和专业技术资格等进行了规范。

2．作业准则

按国家审计作业准则的要求，国家审计的工作过程应为下述几个步骤：

(1)根据法律、法规和政府工作的要求，确定审计工作重点，编制年度审计项目计划，确定审计事项，并按审计组组长负责制的要求委派审计人员。

(2)编制具体审计事项的审计方案，确定审计目标和审计重点；审计方案经批准后，应提前向被审计单位送达审计通知书。

(3)审计组实施审计应对被审单位的内部控制制度和会计资料进行控制测试和实质性程序，确定证明材料，并对审计工作进行记录，编制审计工作底稿，审计组组长应对审计工作底稿进行必要的检查和复核。

(4)审计中如有特殊需要，可以委派或聘请专门机构及有专门知识的人员，对审计事项中某些专门问题进行鉴定；审计机关应对审计组的工作情况进行监督等。

3．报告准则、国家审计准则对审计报告的要求为以下几点：

(1)审计组完成审计工作后，应按时向审计机关提交审计报告；在提交审计报告之前，要征求被审计单位对审计报告的意见。

(2)审计报告的内容包括：审计的内容、范围、方式、时间，被审计单位的有关情况，实施审计的有关情况，审计评价意见，对违反国家规定的财政收支、财务收支行为的定性、处理、处罚建议及其依据。

(3)审计机关要建立对审计报告的复核制度，审计报告经复核后，送交审计机关审定。

4．处理、处罚准则审计机关

审定审计报告后，应根据不同情况出具审计意见书或审计决定，对被审计单位做出审计处理或处罚。

审计意见书的内容包括：审计的内容、范围、方式和时间，对审计事项的评价意见和评价依据，责令被审计单位自行纠正的事项，改进被审计单位财政收支、财务收支管理和提高效益的意见和建议。审计决定的内容包括：审计的内容、范围、方式和时间，被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的行为，定性、处理、处罚决定及其依据，处理、处罚决定执行的期限和要求，依法申请复议的期限和复议机关。

审计处理的种类包括：责令限期缴纳应当缴纳或上缴的财政收入，责令限期退还违法所得，责令限期退还被侵占的国有资产，责令冲转或者调整有关会计账目，依法采取其他处理措施。

审计处罚的种类包括：警告，通报批评，罚款，没收违法所得，依法采取其他处罚措施。

除上述内容外，审计机关还应每年向政府提出对本级财政预算执行和其他财政收支的审计报告及对财政收支、财务收支与宏观经济管理有关重要问题的专题报告。

(二)审计机关审计人员职业道德准则

主要内容是：

(1)坚持四项基本原则，全心全意为人民服务，忠于职守，勤奋工作；

(2)努力学习，更新知识，学以致用，积极进取，具备与审计工作相适应的专业知识和业务能力；

(3)遵守国家的法律、法规，严格依法审计；

(4)办理审计事项，应当保持职业谨慎，做到客观公正，实事求是；

(5)办理审计事项，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，应当回避；

(6)对在执行职务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密，负有保密的义务；

(7)遵守廉政勤政规定和审计工作纪律，廉洁自律，艰苦奋斗，努力奉献；

(8)谦虚谨慎，平等待人，树立良好形象。

国家审计规范属于国家审计目标实现机制框架的核心内容。为了确保国家审计规范的功效发挥，在设计国家审计规范时，应该遵循以下基本原则。

(一)层次性

层次性是指国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德应该主次分明、相互衔接。国家审计规范体系的层次包括：①国家审计法；②国家审计准则；③国家审计职业道德。其中国家审计法属于国家法律，它在整个国家审计规范体系中居于主导地位，是制定国家审计准则和国家审计职业道德的基础；国家审计准则和国家审计职业道德是国家审计法得以遵循的途径与保障。国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德相互联系、相互作用，共同构成一个有机整体。按照层次性标准，我们在制定国家审计规范时，应该注意国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德的相互衔接问题。

(二)实践性

实践性是指国家审计法、国家审计准则和国家审计职业道德的颁布与施行，应该坚持一切从实践中来，一切到实践中去的指导思想。国家审计目标及业务类型不同，国家审计规范的标准也应存在差异。按照实践性标准，在颁布或施行国家审计规范时，其思路是：①在修订《国家审计法》时，应该对不同目标、不同类型的国家审计进行明文规定。②在构建国家审计准则框架时，既要考虑通用性，又要体现不同业务的特色。就国家审计准则来说，其内容应包括财务审计准则、绩效审计准则和经济责任审计准则等。③在制定国家审计职业道德规范时，也应体现不同类型审计业务的具体要求。

(三)灵活性

灵活性是指在制定与施行国家审计规范时，可以适当参考其他专业标准。例如，美国一般公认政府审计准则(GAGAS，2004)①规定，对于财务审计业务来说，其参照标准有：①AICPA的现场工作准则和报告准则，QGAGAS的补充标准，③单项审计法案(SAA，2003)的特殊要求。同样道理，在设计我国国家审计准则框架时，我们也可以适当参考中国注册会计师执业准则的成功经验，以提高准则制定的经济性与效率性。

(四)前瞻性

前瞻性是指在颁布与施行国家审计规范时应该既要立足现实，又要展望未来。我国目前国家审计的常规业务包括以合规性鉴证为目标的财务与合规性审计，以经济性、效率性鉴证为目标的绩效审计(或经济性审计、效率性审计)，以及经济责任审计，暂时还无法全面开展以真实性鉴证为目标的财务与真实性审计和以效果性鉴证为目标的绩效审计(或效果性审计)。但是，从长远来看，国家审计业务向财务与真实性审计和效果性审计的转变是不可逆转的大趋势。因此，我们在制定国家审计规范时不仅需要考虑财务与合规性审计、经济性审计和效率性审计的规范问题，而且可以先行研究符合中国特色的财务与真实性审计和效果性审计的规范，以利于更好地指导国家审计的实践行为。2100433B

审计体系的分析

1.审计工作体系

审计工作是审计机构和审计人员为实现审计任务，依法行使审计职权，履行审计职责所进行的各项审计行为。审计工作体系是指由若干要素相互联系而构成的一个有机整体。审计工作按不同标志划分要素而形成不同的体系。

审计工作体系按审计工作任务不同，可分为审计业务工作体系和审计管理工作体系。

(一)审计业务工作体系是指由若干审计业务工作要素相互联系而构成的一个有机整体。审计业务工作要素有不同的划分，从而使审计业务工作体系的构成要素有所不同。审计业务工作体系按审计主体的性质划分，是由国家审计、社会审计(注册会计师审计)和内部审计等要素构成的有机整体。审计业务工作体系按审计的内容划分，是由财政财务审计(包括税务审计)、管理审计和经济效益审计等要素构成的有机整体。审计业务工作体系按被审计单位的性质划分，是由政府审计和企业审计等要素构成的有机整体。此外，审计业务工作体系的要素还有：按执行审计机构可将审计划分为外部审计和内部审计；按被审计资料涉及的范围可将审计划分为全部审计和局部审计；按被审计项目涉及的范围可将审计划分为综合审计和专题审计；按被审计单位经济业务发生的时间可将审计划分为事前审计、事中审计和事后审计；按被审计单位的审计报告期可将审计划分为期中审计和期末审计；按审计是否在规定的时间进行可将审计划分为定期审计和不定期审计；按审计是否为初次实施可将审计划分为初次审计、继续审计和后续审计；按执行审计的地点可将审计分为就地审计和报送审计；按是否事先通知被审计单位可将审计分为预告审计和突击审计；按审计的组织方式可将审计划分为授权审计、委托审计和联合审计；按审计的法律义务可将审计划分为法定审计和自愿审计等。在审计业务工作体系中，各种构成要素可以相应建立相对独立的体系。如审计业务工作体系中的国家审计、社会审计(注册会计师审计)和内部审计等构成要素，可以相应地建立国家审计体系、社会审计(注册会计师审计)体系和内部审计体系等。

2.审计科学体系

审计科学体系是指由若干体现审计科学的要素相互联系而形成的一个有机整体。审计科学是研究审计工作规律和审计历史发展规律的知识体系。审计科学按其内容的表现形式，分为审计理论体系和审计学科体系。

(一)审计理论体系是由各种理论要素相互联系而构成的有机整体。审计理论体系包括哪些理论构成部分，理论界尚没有一致的认识。R.K.莫茨、H.A.夏拉夫在所著《审计理论结构》中，提出审计理论结构，由一个核心五个层次构成，一个核心是以数学、逻辑学、形而上学为核心，五个层次是基本哲学、审计假设、审计概念体系、审计标准和审计实务等。尚德尔教授在《审计理论》中，提出审计“理论结构以审计假设为核心，由审计目的、审计标准、审计判断、审计要素四个基本要素所构成。”《蒙哥马利审计学》提出审计理论基本框架以审计目标为核心，以审计准则、审计假设、审计概念和审计技术为主要内容。加拿大审计学家安德森提出，审计理论结构应由一系列的审计概念及其相互关系所构成。在以上各种观点中可以看出，“基本哲学”是审计的理论基础：“审计概念”或“审计概念体系”在理论要素中不能同其他审计理论并列为单独的理论要素，因为其他理论要素也是审计概念：“审计要素”在审计学中一般所指的内容，已表现为相关的理论要素，且各种理论都是审计理论体系中的要素；因而，“基本哲学”、“审计概念”和“审计要素”等不是审计理论体系中的理论要素。

审计理论是审计实践(审计工作)的全面、系统、综合的理性认识，审计理论体系(审计理论结构)的理论要素应能全面、系统、综合地反映审计实践(审计工作)。因此，参考以上观点，审计理论体系的理论要素可以包括：(1)审计基础理论：审计对象、审计范围、审计目标(审计目的)、审计性质、审计任务、审计职能、审计地位、审计作用、审计分类(审计种类)(2)审计行为理论：审计程序、审计决策、审计计划、审计方法、审计证据、审计判断、审计报告、审计技术、审计风险、财务审计、管理审计、经济效益审计、经济责任审计、计算机审计、网络审计、资本验证；(3)审计体制理论：审计环境、审计机构、审计人员、国家审计、内部审计、社会审计、审计标准(审计依据)、审计假设、审计原则、审计准则、审计法规、审计职业道德、审计管理等。

审计理论体系研究的起点是审计理论中的一个重要课题。确定审计理论体系的起点应考虑以下因素：(1)能与其他科学相区别，有区别才有审计理论的发展；(2)审计理论形成的基础，审计理论是对审计实践的系统、综合的理性认识，审计实践是审计理论的源泉；(3)认识的出发点，从实际出发是认识审计和发展审计理论的出发点；(4)外部审计环境同内部审计条件相联系的联结点，审计环境通过联结点与内部审计条件相联系而发生作用。按照这些要求，笔者认为，审计对象应是审计理论体系或审计理论结构的起点理论。因为：(1)审计对象是学科的区别点，以审计对象为审计理论体系的起点理论，才能与其他科学相区别。(2)审计对象是形成审计理论的基础，审计对象的实际内容是审计实践，审计实践是审计理论的源泉，在审计实践的基础上形成和发展各种审计理论要素，如审计本质、审计目标和审计假设是与审计对象相联系而发展的；(3)审计对象是认识的出发点，审计对象的内容是具体的现实情况，从实际出发是认识审计和发展审计理论的出发点；(4)审计对象是与外部审计环境同内部审计条件相联系的联结点，外部审计环境通过审计对象与内部审计条件相联系而发生作用。

(二)审计学科体系是由各种学科要素相互联系而构成的有机整体。审计学是一门独立的学科，它包括哪些分支学科，有其发展和认识的过程。在20世纪90年代初以前，一般认为审计学科体系，包括审计学原理、财务审计学、经济效益审计学、财政审计学(政府审计学)、金融审计学、工业审计学、农业审计学、基本建设审计学、商业审计学、粮食审计学、物资审计学、外贸审计学、审计案例学、计算机审计学和审计史学等。会计改革对审计学的建设产生直接的影响，如财政部于1993年7 月1日实施的基本行业会计制度，2001年开始实施的《企业会计制度》都对审计学科建设产生了影响。

考虑审计环境的变化，笔者认为审计学科体系可以包括以下基本学科：审计学原理、政府审计学、财务审计学、管理审计学、经济效益审计学、经济责任审计学、计算机审计学、内部审计学、国际审计学、比较审计学、环境审计、风险审计、审计技术学、审计哲学和审计史学等。应该指出，审计学科体系所包括的基本学科，与学校的审计课程体系是相近的，但不是相同的；不能把审计学科体系等同为审计课程体系，审计学科体系应包括全部审计学科(审计分支学科)，除审计基本学科之外，还包括其他分支学科如环境审计、风险审计和审计哲学等，而审计课程体系只设置审计学科体系中的基本学科。

3.审计组织体系

审计组织体系是指由审计机构、审计人员和审计规范等相互联系而构成的一个有机整体。显然，这里的审计组织是指广义审计组织体制。审计体制是指审计机构及其权限、关系的形式、制度和体系。审计组织体系按不同的标志可以划分不同的构成要素，由这些不同的要素构成不同的体系。

(一)审计组织体系按审计运行条件划分要素，是由审计机构、审计人员和审计规范等要素相互联系而构成的有机整体；审计体系具有层次性，由上述要素相应形成审计机构体系、审计人员体系和审计规范体系。

审计机构体系即一般所称的狭义的审计组织体系。审计组织(审计机构)体系按审计机构设置划分要素，是由国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织等要素相互联系而构成的一个有机整体。也就是说，审计机构(审计组织)包括国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织。根据审计体系具有层次性的要求，相应形成国家审计机关组织体系、内部审计机构组织体系和社会审计组织体系。

审计人员体系是指由各种审计人员相互联系而构成的一个有机整体。各类、各层次的审计人员是做好审计工作的关键。

审计规范体系是指由各种审计规范相互联系而构成的一个有机整体。审计规范体系按规范实施范围划分要素，是由国际审计规范、中国审计规范、主要发达国家审计规范和其他主要国家审计规范等要素构成的有机整体。中国审计规范体系按规范实施范围划分要素，是由国家审计规范、社会审计规范和内部审计规范等要素构成的有机整体。中国审计规范体系按规范内容的性质划分要素，是由审计法律规范、企业事业单位审计制度和审计职业道德规范等要素构成的有机整体。审计法律规范体系按法律规范内容的性质划分要素，是由国家宪法、审计法律、审计行政法规、审计地方性法规、自治条例、单行条例和审计规章等要素构成的有机整体。在审计法规体系中还包括其他法律法规中有关审计的法规。在审计实际工作中，还有审计执业规范体系，它是由各种执业规范相互联系而构成的有机整体。审计执业规范体系主要由四部分构成：独立审计准则(独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、执业规范指南)、注册审计师质量控制准则、注册审计师职业道德规范及注册审计师后续教育准则。

(二)审计组织体系按审计组织性质划分要素，是由国家审计组织、内部审计组织和社会审计组织等要素相互联系而构成的有机整体；根据审计体系具有层次性的要求，相应形成国家审计组织体系、内部审计组织体系和社会审计组织体系。国家审计组织体系按审计运行条件划分要素，是由审计机构(最高审计机关、地方审计机关、派出机关)、审计人员和审计规范等要素相互联系而构成的有机整体。内部审计组织体系按审计运行条件划分要素，是由内部审计组织、内部审计人员和审计规范等要素相互联系而构成的有机整体。社会审计组织体系按审计运行条件划分要素，是由社会审计机构(会计师事务所)、注册会计师和审计规范等要素相互联系而构成的有机整体。

对审计组织体系的研究，有利于探讨国际大环境和中国实际，建立中国的审计体制，特别是建立一套与国际协调的审计规范体系。

4.审计教育体系

审计教育体系是各种审计教育相互联系而构成的有机整体。审计教育体系与会计教育体系密切相关。有的学校专设审计系和审计专业，有的学校不专设审计系或审计专业而将培养审计人才的要求溶于培养会计人才要求之中，因此，培养会计人才就是在培养审计人才。在这种情况下，审计教育体系与会计教育体系是一致的。

审计教育体系的构成，包括中等审计教育、高等审计教育和其他审计教育。审计教育的重点是高等审计教育。高等审计教育是以审计本科为基点，建立审计专科、本科、研究生(硕士生、博士生)培养目标明确、相互衔接的审计教育体系。高等审计教育包括普通高等审计教育和成人高等审计教育。普通高等审计教育，是以未就业的学龄阶段的青年为主要教育对象，在一般大学和学院设有本科和专科审计专业(会计专业)、硕士和博士研究生审计专业(会计专业)；成人高等审计教育是以已经就业的劳动者为教育对象，在广播电视大学、函授大学、业余大学、职工大学、管理干部学院、成人教育学院(或培训中心)等院校设有审计专业(或会计专业)。

对审计教育体系的研究，需要探讨如何培养适应审计国际化要求的人才；同时，要研究在一定范围内需要建立相对独立的审计教育体系，并在会计教育体系中重视培养审计人才的要求。

5.审计方法体系

审计方法体系是各种审计方法相互联系而构成的有机整体。审计方法体系包括哪些审计方法，在认识上还不一致。一般讲审计方法是指审计工作方法。从审计的全部内容来说，审计方法不仅指审计工作方法，还应包括其他审计方法。审计方法按其内容和性质，分为审计工作方法、审计研究方法、审计组织方法和审计教育方法，相应地，审计方法体系按其内容和性质，分为审计工作方法体系、审计研究方法体系、审计组织方法体系和审计教育方法体系。本文主要探讨审计工作方法体系和审计研究方法体系。

(一)审计工作方法体系一般称审计方法体系。审计工作方法体系是各种审计工作方法相互联系而构成的有机整体。方法体系包括哪些方法有各种认识。一般认为审计方法分为两类，审计一般方法和审计技术方法，或审计基本方法和审计技术方法，或审计思想方法和审计技术方法。审计一般方法，是在审计工作中运用唯物辩证法，进行分析、调查、判断和评价的方法；审计技术方法，是审计人员在审计过程中，所采取的技术性措施和手段。至于审计技术方法包括哪些内容，有各种见解，但从审计工作的全面性来分析，按审计工作的内容划分，一般包括审计计划方法、审计证据方法、审计报告方法、资本验证方法、咨询服务方法、审计文件处理方法和审计管理方法等；其具体方法，有计划法、检查法、盘点法、观察法、查询法、审阅法、核对法、调节法、计算法、分析法、验资法、报告法和管理法等。

(二)审计研究方法体系是各种审计研究方法相互联系而构成的有机整体。审计研究方法有各种分类：(1)审计研究方法按认识过程，分为经验知识方法、理论知识方法、理论发展方法和理论验证方法；或分为感性认识方法、理性认识方法和综合方法；或分为选题方法、搜集资料方法、资料加工整理方法和成果表达方法。(2)审计研究方法按研究目的，分为实证方法和规范方法；或分为描述性方法、规范性方法和社会经济方法；或分为经验方法、理论方法、思维方法、数学方法和属性方法；或分为实证方法、实验方法、分析方法、表述方法和历史方法。(3)审计研究方法按历史发展，分为传统审计研究方法和现代审计研究方法。(4)审计研究方法按研究的范围，分为一般研究方法和专门研究方法。(5)审计研究方法按研究的性质，分为定性方法和定量方法。(6)审计研究方法按研究的时间关系，分为静态方法和动态方法等。在实际审计研究工作中，根据审计研究项目的内容、性质和要求，需要综合运用各种研究方法。2100433B