审计调账

在审计实务中，审计人员有两种基本调账路径可供选择，即全部过程调整法和最终结果调整法。

一、全部过程调整法

它指的是假设被审计单位当月未对损益表项目作任何结转的前提下，审计人员可按照被审计单位错误项目的相反路径，对这些错误项目和金额逐一进行更正，最后达到调整账户金额或报告项目的目的。这种调账方法通常只适合于当月发现问题并在当月处理的情形(假设是内部审计人员及时发现的错误)。假设2005年1月10日，审计人员发现A公司2005年1月1日错误地将购入的一台行政管理部门的电脑，计入“低值易耗品”，价值12000元，不计净残值，按一次摊销法进行核算，但审计人员认为按照现行财务制度的规定，该电脑应该计入“固定资产”项目，其预计使用年限为10年。另假设按照平均年限法计提折旧，所得税率为30%，不考虑提取盈余公积金的影响。则按照全部过程调整法，其正确调账路径为：

1、低值易耗品项目的调整

借：低值易耗品 12000

贷： 管理费用 12000

2、固定资产项目的调整

借：固定资产 12000

贷：低值易耗品 12000

二、最终结果调整法

它指的是审计人员在发现问题后，不是逐一按照被审计单位原来的错误路径去调整账目，而是按照这些项目对财务报告及其相关账户的实质影响来提出正确的调账意见。假设2005年1月18日，审计人员发现B公司2004年9月20日多转材料成本 1000元，该批材料的产品完工率为50%，完工产品的产销率为80%(按照分批认定法结转各项存货成本)。又假设该公司适用的所得税率为30%，盈余公积金提取比率为10%(不考虑以前年度补亏及其其它因素的影响)，则按照最终结果调整法，其正确的调账路径为：

1、计算相关错误项目的影响金额

审计人员可以按照相关会计制度的规定，对被审计单位的错误项目进行复算，然后根据其对相关财务报告及其账户的影响金额提出正确的调账意见。由于多转材料成本1000元，这时对相关账户的最终影响金额为：

(1)少计原材料：1000元; (2)多计生产成本：1000(1-50%)=500元; (3)多计库存商品：1000(1-50%)(1-80%)=100元; (4)多计主营业务成本：1000(1-50%)80%=400元; (5)少计税前利润：400元; (6)少计应交税金:400×30%=120元; (7)少计盈余公积：400(1-30%)10%=28元; (8)少计未分配利润：400(1-30%)(1-10%)=252元.

2、提出正确的调账意见

审计人员根据以上的分析，可以提出如下正确的调账意见：

(1)调增“原材料”1000元(借方); (2)调减“生产成本”500元(贷方); (3)调减“库存商品”100元(贷方); (4)调增“应交税金”120元(贷方); (5)调增“盈余公积”28元(贷方); (6)调增“未分配利润”252元(贷方)。

根据最终结果调账法，审计人员正确的调账分录为：

借：原材料 1000 贷：生产成本 500

库存商品 100

以前年度损益调整 400

借：以前年度损益调整 400 贷：应交税金-所得税 120

盈余公积 28

未分配利润 2522100433B

根据审计准则的规定，审计人员对于被审计单位会计报表重大错报行为，应该合理运用现代先进的审计技术，在查明事实真相之后，严格按照有关法规的要求，对有问题的报表项目进行调整。由于大多数的审计是事后审计，这时被审计单位有关账目金额已经封账，因此，审计人员要按照原来错账的相反路径去调账，这已经不可能。这时，审计人员应该另辟新径，才能顺利完成审计调账过程。

对于事后审计来说，审计人员要根据被审计单位的会计报表重大错报情况，提出中肯的调账意见。在提出重编财务报告时，审计人员应该首先调整利润表，其次是资产负债表，如有必要，最后再调整现金流量表。

1、损益表项目的调账思路

对于损益表的项目，由于它们是虚账户，即它们是不可盘存的项目，平时这些项目的金额都要逐月结转至“本年利润”账户中，即这些账户的月末余额为零，同时，到每年的年末，“本年利润”账户也要进行结转，最后在计算了本年度的全部损益并做各种处理后，“本年利润”账户年末余额也为零。因此，一旦发现被审计单位存在问题，审计人员对于损益表的项目，是不能直接按照其相反方向和相同金额来提出调账意见的。例如，审计人员事后发现某企业多计“管理费用”20000元，就不能直接调减“管理费用”20000元。原因很简单，这时“管理费用”的相关错误影响已经转到“利润分配”、“应交税金”和“盈余公积”中去了。在这种情形下，审计人员可以根据这类错误对损益表的实际影响，提出中肯的调账意见。

2、资产负债表项目的调账思路

对于资产负债表的项目，由于它们一般是实账户，而且是可盘存的账户，因此，只要存在错误金额，审计人员便可以按照其错误金额的相反方向，正确提出调账意见。例如，被审计单位多转主营业务成本100元，即库存商品账面成本多减100元。审计人员在调账时，可以直接调增库存商品100元就行了。因此，审计人员对于资产负债表项目的调账思路是：对于实账户错误金额的调整，应该按照该项目对资产负债表及其相关账户的影响金额的相反方向，按照相同的金额进行调整。

3、现金流量表项目的调账思路

对于资产负债表和损益表的错误项目的调整，一般不会影响到调账前的现金流量表的相关项目。按照我国现行的会计制度的规定，在审计中一旦发现被审计单位存在错误项目，原则上不对前期现金流量表的项目作出相应调整。例如，审计中发现被审计单位会计科长多报自己亲戚的医药费500元，用“现金”支付。这时，应调增“应付福利费”500元，同时调增“其它应收款”或“现金”500元，而对于现金流量表来说，审计人员可以按照制度的规定，不提出调整意见。原因是，即使该企业在事后收回了多报的“医药费”500元，它对于前期的现金流量表也不会带来影响，而只是会影响到调账当年的现金流量表。当然，和资产负债表项目的调账原则相类似，在审计被审计单位的各年比较财务报告时，对于这些错误金额，审计人员则要注意提请被审单位及时调整包括现金流量表在内的相关项目的前期金额。

审计准则一般准则

一般准则是指对审计人员任职资格和执业行为所作出的规则，主要用于对训练与能力、独立性、职业道德方面的约束。

审计准则工作准则

工作准则是指审计人员在实施审计行为时应遵守的规则，也称为审计的实施准则或审计的外勤准则，主要用于制定审计计划，内部控制制度的评审，收集甄别审计证据，编制审计工作底稿。

审计准则报告准则

报告准则是指对审计人员编制审计报告的原则、形式、内容所作出的规则，主要用于编写审计报告，运用审计报告的形式，规定审计报告的内容。

在此阶段，审计人员应做的工作主要有：下达审计通知书、签订审计业务约定书。

民间审计组织在了解被审计单位的基本情况以后，考虑自身的业务胜任能力和独立性，并与委托人就审计业务的性质、审计范围达成共识后，才可签定审计业务约定书。

审计业务约定书是指民间审计组织与被审计单位共同签署的，以确认审计业务的委托与受托关系，明确委托目的、审计范围及双方应负责任等事项的书面文件。审计业务约定书具有经济合同性质，双方一经签字认可，就具有法律效力，双方应共同予以执行。

有人认为审计（AUDIT）是从会计中派生出来的，其本质还是与会计有关。事实上，审计与会计是两种不同的但又有联系的社会活动。审计与会计的联系主要表现在：审计的主要对象是会计资料及其所反映的财政、财务收支活动。会计资料是审计的前提和基础。会计活动是经济管理活动的重要组成部分，会计活动本身就是审计监督的主要对象。我国古代的“听其会计”和西方国家的“听审”，都含有审查会计之意，检查会计资料只是审计的一种手段和方法。随着审计的发展，审计和会计的区别越来越突出，主要表现在：

产生的前提不同

会计是为了加强经济管理，适应对劳动耗费和劳动成果进行核算和分析的需要而产生的；审计是因经济监督的需要，也即是为了确定经营者或其他受托管理者的经济责任的需要而产生的。

两者性质不同

会计是经营管理的重要组成部分，主要是对生产经营或管理过程进行反映和监督；审计则处于具体的经营管理之外，是经济监督的重要组成部分，主要对财政、财务收支及其他经济活动的真实、合法和效益进行审查，具有外在性和独立性。

两者对象不同

会计的对象主要是资金运动过程，也即是经济活动价值方面；审计的对象主要是会计资料和其他经济信息所反映的经济活动。

方法程序不同

会计方法体系由会计核算、会计分析、会计检查三部分组成，包括了记账、算账、报账、用账、查账等内容，其中会计核算方法包括设置账户、复式记账、填制凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、会计报表等记账、算账和报账方法，其目的是为管理和决策提供必须的资料和信息；审计方法体系由规划方法、实施方法、管理方法等组成，而实施方法主要是为了确定审计事项、收集审计证据、对照标准评价，提出审计报告与决定，使用资料检查法、实物检查法、审计调查法、审计分析法、审计抽样法等，其目的是为了完成审计任务。

职能不同

会计的基本职能是对经济活动过程的记录、计算、反映和监督；审计的基本职能是监督，此外还包括评价和公证。会计虽说也具有监督职能，但这种监督是一种自我监督行为，主要通过会计检查来实现，会计检查或查账，只是检查账目的意思，主要针对会计业务活动本身，而审计，既包含了检查会计账目，又包括了对计算行为及所有的经济活动进行实地考察、调查、分析、检验，即含审核稽查计算之意；会计检查只是各个单位财会部门的附带职能，而审计是独立于财会部分之外的专职监督检查；会计检查的目的主要是为了保证会计资料的真实性和准确性，其检查范围、深度、方式均受到限制，而审计的目的在于证实财政、财务收支的真实、合法、效益，审计检查会计资料只是实现审计目的的手段之一，但不是唯一手段。

任何审计都具有三个基本要素，即审计主体、审计客体和审计授权或委托人。审计主体，是指审计行为的执行者，即审计机构和审计人员，为审计第一关系人；审计客体，指审计行为的接受者，即指被审计的资产代管或经营者，为审计第二关系人；审计授权或委托人，指依法授权或委托审计主体行使审计职责的单位或人员，为审计第三关系人。一般情况，第三关系人是财产的所有者，而第二关系人是资产代管或经营者，他们之间有一种经济责任关系。第一关系人——审计组织或人员，在财产所有者和受托管理或经营者之间，处于中间人的地位，这要对两方面关系人负责，既要接受授权或委托对被审计单位提出的会计资料认真进行审查，又要向授权或委托审计人（即财产所有者）提出审计报告，客观公正地评价受托代管或经营者的责任和业绩。为此，审计组织或审计人员进行审计活动，必须具有一定独立性，不受其他方面的干扰或干涉，这是审计区别于其他管理的一个根本属性。

审计本质是一项具有独立性的经济监督活动。这一表述既符合审计产生的目的，也符合我国宪法关于建立国家审计机关，实行审计监督制度的规定精神。